О налоге на добавленную стоимость
Письмо ФНС России от 04.04.2024 № СД-4-3/3936@ «О налоге на добавленную стоимость»
Текст — по данным сайта ФНС России (nalog.gov.ru).
Вопрос:#
О применении НДС при ввозе товаров комиссионерами
#
Ответ:#
Федеральная налоговая служба в связи с изменениями, внесенными в главу 21 «Налог на добавленную стоимость» части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) Федеральным законом от 27.11.2023 № 539-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 539-ФЗ), сообщает следующее.#
1. Обязанность по уплате налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров.#
Федеральным законом № 539-ФЗ статья 151 Кодекса дополнена пунктом 4, в соответствии с которым при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (далее – территория Российской Федерации), с территорий государств - членов Евразийского экономического союза (далее – ЕАЭС) на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость (далее – НДС, налог) возлагается на организацию (индивидуального предпринимателя) - поверенного, комиссионера, агента. В этом случае уплата НДС производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет поверенным, комиссионером, агентом импортированных товаров.#
Указанная норма вступила в силу с 01.01.2024 (пункт 2 статьи 6 Федерального закона № 539-ФЗ).#
Вместе с тем, пунктом 9 статьи 6 Федерального закона № 539-ФЗ предусмотрено, что при ввозе на территорию Российской Федерации с территорий государств-членов ЕАЭС товаров на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию товаров доверителя, комитента, принципала, положения пункта 4 статьи 151 Кодекса применяются в отношении товаров, которые приняты на учет поверенным, комиссионером, агентом начиная с 1 января 2025 года.#
В связи с этим с 1 января 2024 года норма пункта 4 статьи 151 Кодекса применяется при ввозе на территорию Российской Федерации товаров с территорий государств-членов ЕАЭС на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров за исключением случая, предусмотренного пунктом 9 статьи 6 Федерального закона № 539-ФЗ, т.е. для договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих приобретение товаров для доверителя, комитента, принципала.#
Пунктом 3 Правил заполнения заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (приложение 2 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов ЕАЭС об уплаченных суммах косвенных налогов от 11.12.2009), предусмотрено, что раздел 1 заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (далее - Заявление) заполняется покупателем товаров (комиссионером, поверенным либо агентом, если законодательством государства - члена ЕАЭС предусмотрена уплата этими лицами косвенных налогов при ввозе товаров на территорию одного государства - члена ЕАЭС с территории другого государства - члена ЕАЭС).#
В связи с этим, в случае если российский комиссионер (поверенный, агент) ввозит товары на территорию Российской Федерации с территорий государств-членов ЕАЭС по договору комиссии (поручения, агентскому договору) с покупателем - комитентом (доверителем, принципалом), то при заполнении Заявления необходимо учитывать следующее.#
В разделе 1 Заявления в строке 02 «Покупатель» указывается лицо, являющееся комиссионером, поверенным либо агентом. В строке 05 указываются реквизиты договора (контракта) (номер и дата договора (контракта), номера и даты спецификаций), заключенного между продавцом и комиссионером (поверенным, агентом), действующим в интересах покупателя.#
Раздел 3 Заявления в указанном случае не заполняется.#
2. Порядок применения вычетов сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров.#
Пунктом 26 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение № 18 к Договору о ЕАЭС от 29.05.2014) предусмотрено, что суммы косвенных налогов, уплаченные по товарам, импортированным на территорию одного государства - члена ЕАЭС с территории другого государства - члена ЕАЭС, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном законодательством государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары.#
Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС или приобретаемых для перепродажи, в порядке, предусмотренном статьей 172 Кодекса.#
Пунктом 1 статьи 172 Кодекса установлено, что при ввозе товаров на территорию Российской Федерации вычеты сумм НДС производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.#
На основании положений статей 971, 990, 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поручения, комиссии, агентскому договору поверенный, комиссионер, агент совершают сделки (юридические действия) за вознаграждение и за счет доверителя, комитента, принципала, соответственно.#
С учетом изложенного, в случае уплаты НДС при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территорий государств - членов ЕАЭС комиссионером (поверенным, агентом) по договору комиссии (поручения, агентскому договору) с налогоплательщиком – покупателем налог принимается к вычету у комитента (доверителя, принципала) после принятия им на учет приобретенных товаров, на основании документов, в том числе подтверждающих уплату НДС комиссионером (поверенным, агентом).#
В этой связи комиссионеру (поверенному, агенту) рекомендуется заполнить журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС (приложение № 3 к постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137) (далее – журнал учета), на основании сведений, отраженных в его Заявлении с отметкой налогового органа об уплате налога.#
В этом случае журнал учета заполняется с учетом следующих особенностей.#
В части 2 журнала учета указывается: в графе 3 – код вида операции 01; в графе 4 – номер и дата регистрации Заявления в налоговом органе из раздела 2 Заявления; в графе 8 – наименование продавца, указанное в строке 01 раздела 1 Заявления; в графе 14 – итоговая налоговая база, отраженная в графе 15 раздела 1 Заявления; в графе 15 – итоговая сумма НДС, отраженная в графе 20 раздела 1 Заявления. Графа 9 не заполняется.#
Часть 1 журнала учета заполняется в разрезе каждого комитента (доверителя, принципала). В ней указывается: в графе 3 – код вида операции 01; в графе 4 – номер и дата регистрации Заявления в налоговом органе из раздела 2 Заявления; в графе 8 – наименование комитента (доверителя, принципала) согласно договору комиссии (поручения, агентскому договору); в графе 9 – ИНН и КПП комитента (доверителя, принципала); в графе 14 – суммарная налоговая база по всем строкам графы 15 раздела 1 Заявления в отношении каждого комитента (доверителя, принципала); в графе 15 – сумма НДС, уплаченная при ввозе товаров в отношении каждого комитента (доверителя, принципала).#
При этом налогоплательщик - покупатель (комитент, доверитель или принципал) отражает в книге покупок (приложение № 4 к постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137) суммы НДС, уплаченные комиссионером (поверенным, агентом) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории государства - члена ЕАЭС.#
В этом случае книга покупок заполняется с учетом следующих особенностей: в графе 2 указывается код вида операции 46; в графе 3 – номер и дата регистрации Заявления в налоговом органе с отметкой налогового органа об уплате налога (из раздела 2 Заявления, ранее представленного в налоговый орган комиссионером (поверенным, агентом); в графах 11 и 12 – соответственно наименование и ИНН/КПП комиссионера (поверенного, агента); в графе 14 – налоговая база, отраженная в графе 15 раздела 1 Заявления, в части стоимости товаров, относящихся к конкретному налогоплательщику - покупателю (комитенту, доверителю или принципалу); в графе 15 – сумма НДС, принимаемая им к вычету в текущем налоговом периоде.#
Доведите данное письмо до нижестоящих налоговых органов.#
Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса
Д.С. Сатин
#